火力发电企业环境成本确认与计量

我国已进入了世界电力生产和消费大国的行列，与此同时，资源消耗也越来越接近地球承载的极限，环境也受到了严重损害。目前的发电方式中，火力发电量保持在我国总发电量的80％以上，其中燃煤发电占到90％，而燃煤会造成严重的环境污染问题。面对电力体制改革的不断深入，火力发电企业要想实现效益，一方面要确保上网电量，另一方面要尽量降低发电成本，这样才能在竞价中处于优势地位。火力发电企业尤其面临着减少环境污染的重任，迫切需要降低环境成本，由此对火力发电企业环境成本核算体系的研究提出了更高要求。本文从企业环境成本的确认出发，给出了具体的确认流程，及计量原则与方法，最后给出了环境成本信息披露的内容。

一、火力发电企业环境成本的确认依据

(一)火力发电企业环境成本确认的依据

1　环境事项是否发生。企业环境成本的确认，首先需要判断导致环境成本的事项是否已经发生，这是确认的首要条件。可分为法规性确认和自主性确认两种类型。

2　环境成本金额是否可以合理计量或估计。企业环境成本得到确认，之后需要判断其金额是否可以合理计量或估计。环境成本支出计量有些是可以实现量化的，比如火电生产时所产生的矿渣及尾气的污染，每年需要支付相应的排污、治污的支出比较容易估计。而有些与环境相关的成本一时不能确切地予以计量，我们可以对其采用定性或采用物理化学量衡量的方法，予以合理的估计。

3　权责发生制原则。确认企业环境成本时应当遵循权责发生制的原则，合理划分资本性支出与收益性支出。按照联合国国际会计和报告标准政府间专家工作组(ISAR)的观点，如果企业环境成本直接或间接地通过以下方式流入企业的经济利益中，则应当将其资本化：“一是提高企业所拥有的其他资产的能力，改进其安全性或提高效率；二是减少或防止今后经营活动造成的环境污染；三是环境保护。总之，不管环境成本是否会使企业的经济利益增加，只要它们能对企业的生存与未来利益有所贡献，则可以将其视为企业所支付的一种代价，进行资本化处理。同时，如果环境成本并不会在未来带来经济利益，或者与未来经济利益没有足够密切的联系，则不能将其资本化。

具体到火电企业，其环境成本资本化或费用化的情况如下：对现有的吸尘设备、烟气净化系统、除硫设备等固定资产进行环境改造以及购置污染治理设备的支出应该资本化，这类资产虽然通常不会带来增量经济利益，但其目的是保证原有资产预期经济利益的实现，减少环境污染，间接形成增量利益，因此，这类环境成本应该确认为境资产。除此以外的环境成本，如资产的环境检修支出，环境违规罚款支出等则应当费用化。同时，企业还应在其会计制度的补充说明中明确在具体事务操作中如何划分环境成本和非环境成本，以及资本性环境成本和费用性环境成本。

(二)火力发电企业环境成本的计量

火电企业环境成本的计量是指对企业环境成本确认的结果予以量化的过程，即在环境成本确认的基础上，按其成本特性，采用一定的计量单位和属性，进行数量和金额认定、计算以及最终确定的过程。环境成本计量是环境成本核算体系中最为困难的环节之一，其计量方法的科学性直接影响到了环境成本金额的准确性。完整的计量方法，除计量对象——企业环境成本外，还应包括两个要素：计量属性和计量尺度。下面主要从这两个方面进行研究。

二、火力发电企业环境成本的计量属性和计量尺度

(一)火力发电企业环境成本的计量原则与计量尺度

企业环境成本计量是会计计量的重要组成部分，其遵循一般的会计原则，但是由于环境成本的特殊性，环境成本的计量同时还应特别遵循经济与环境效益并重的原则。这一原则要求企业在计量环境成本时充分考虑可持续发展的要求，将经济效益与环境效益结合起来。即企业坚持双赢原则，既不能以牺牲环境为代价追求经济效益，也不能为了保护环境而抛弃经济发展。

企业环境成本在计量尺度的选择上具有多元性。由于环境成本核算的活动包含人类活动与自然环境的关系，既有商品性又不限于商品性。这就要求环境成本在计量尺度的选择上要超脱传统会计，不仅要用货币作为计量尺度，同时在火电企业的环境成本信息披露过程中，应辅以其它的计量单位，适当考虑使用实物或与自然环境相关指标的计量尺度形式。

(二)火力发电企业环境成本的计量属性与计量方法

1　环境成本的计量属性

企业成本的计量属性是以历史成本为主，由于环境成本的复杂性，单纯的历史成本计量属性已不能满足计量要求。在这种情况下，适当采用多种计量属性，才能全面、及时、正确地反映环境成本金额大小及其变化，恰当地维护有关各方的利益。具体包括：可变现净值、公允价值以及未来现金流量的现值等。

第一，历史成本。历史成本法是以企业环境业务或事项发生时的实际成本或者交易金额作为计量标准，反映各种已经明确发生的环保支出的方法。

第二，可变现净值。可变现净值计量是指企业在正常生产经营过程中，以预计售价减去进一步加工成本和销售所必需的预计税金、费用后的净值。

第三，公允价值。公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额。这种计量属性可以反映企业现时财务状况。

第四，未来现金流量现值。未来现金流量现值计量是指通过计算被计量对象未来现金流入及流出量的现值来确定其成本价值的一种方法。

2　环境成本的计量方法

结合以上有关企业环境成本概念、内容及确认的研究，依据火电企业的实际，本文对环境成本的计量方法进行了探索性研究，具体如下：

第一，自然资源耗减成本的计量。自然资源耗减成本的合理计量对企业环境成本的计量具有重要意义。要合理计量自然资源消耗成本首先必须对企业拥有的自然资源中可以计量的部分进行合理的估价。但由于自然资源不能简单地以劳动价值论来计量，且影响资源价格的因素较多，同时自然资源的市场定价尚未完全形成，因而在计量时有一定的困难。

第二，环境管理成本的计量。企业环境管理成本的计量一般可以采用全额计量法，即在其实际发生时将其金额全部确认为环境成本。可划归全额计量的该项环境成本费用可划分为两类：一类是直接费用，包括：职工环境教育费、环境管理体系认证费、披露环境信息和环境宣传费、环境诉讼及罚款费等；另一类是包括环境管理体系运行费、环境研发费用在内的，需要在每个会计期间进行摊销的费用。可以看出，企业环境管理成本计量一般采用历史成本法，遵循权责发生制原则，以实际支出金额入账。需要注意的是，由于环境管理成本项目核算内容不同，有些项目可以采用其他更适合的计量方法，现以人力资本法进行说明：

第三，环保运行成本的计量。环境保护运行成本主要由环境污染排放成本和废弃物处理及回收利用成本组成。其目的是为了核算企业环保治理，或对废弃物进行再回收利用所发生的各种成本费用。计量环境保护运行成本的具体方法除了遵循权责发生制原则，以实际支出金额入账，例如火电企业每次的废弃物清理成本等。另外，还包括防护费用法、恢复费用法以及政府认定法等以市场价格或公允价值为计量属性的计量方法。

第四，环保采购和销售成本的计量。企业环保采购和销售成本主要由环保采购成本和环保销售成本组成。为了更全面地控制企业成本，企业应关注各个生产经营或供应链环节产生的环境成本。不论是从最初的原材料采购，还是产品售出并完成整个生命周期。

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